L’articolo 25-bis del decreto del Presidente della Repubblica n. 600 del 1973 e l’articolo 39 del decreto legislativo n. 33 del 2025 prevedono l’applicazione di una ritenuta sulle provvigioni comunque denominate per le prestazioni anche occasionali inerenti a rapporti di commissione, di agenzia, di mediazione, di rappresentanza di commercio e di procacciamento di affari.
La legge di bilancio per l’anno 2026 ha stabilito che tale ritenuta si applichi anche alle provvigioni percepite dalle agenzie di viaggio e turismo, che erano in precedenza esplicitamente esonerate.
Federalberghi, Fto e Fiavet, dopo aver ottenuto il differimento al 1° maggio 2026 della data di entrata in vigore del nuovo regime stanno proseguendo l’azione di sensibilizzazione, rappresentando le difficoltà derivanti dall’applicazione della normativa .
In considerazione della concreta possibilità che il Parlamento non disponga modifiche della norma né ulteriori proroghe e che, in ogni caso, eventuali novità non intervengano prima del 1° maggio 2026, si ritiene opportuno fornire alcuni chiarimenti sulle modalità di calcolo e di applicazione della ritenuta in argomento.
ambito soggettivo
A decorrere dal 1° maggio 2026, tra i soggetti nei confronti dei quali va applicata la ritenuta all’atto del versamento di provvigioni comunque denominate per le prestazioni anche occasionali inerenti a rapporti di commissione, di agenzia, di mediazione, di rappresentanza di commercio e di procacciamento di affari, rientrano ora anche le agenzie di viaggio e turismo, precedentemente escluse (articolo 25-bis decreto del Presidente della Repubblica n. 600 del 1973 e articolo 39 del decreto legislativo n. 33 del 2025).
In assenza di chiarimenti ufficiali, si ritiene che, oltre alle agenzie di viaggio e turismo e ai tour operator, vadano ricompresi nell’ambito di applicazione della normativa tutti i soggetti che agiscono nella veste d’intermediari dediti alla vendita di servizi turistici, senza alcun tipo di distinzione basata sulla forma giuridica adottata.
In assenza di chiarimenti, quindi, è da ritenere che rientrino nell’ambito applicativo della normativa anche gli altri soggetti intermediari, seppur non formalmente denominati “agenzie di viaggi e turismo”, quali ad esempio i portali attraverso cui vengono effettuate prenotazioni di servizi ricettivi e turistici.
L’obbligo di effettuare la ritenuta ricade invece su una vasta categoria di soggetti, tra cui enti e società di capitali, società di persone, associazioni, persone fisiche che esercitano attività commerciali o agricole, professionisti, curatori fallimentari, commissari liquidatori e condomini in qualità di sostituti d’imposta (articolo 23 decreto del Presidente della Repubblica n. 600 del 1973 e articolo 33 del decreto legislativo n. 33 del 2025).
soggetti non residenti
Ai sensi dell’articolo 25-bis, ultimo comma, del decreto del Presidente della Repubblica n. 600 del 1973 e dell’articolo 39, comma 8, del decreto legislativo n. 33 del 2025, la ritenuta si applica anche alle provvigioni corrisposte a stabili organizzazioni nel territorio dello Stato di soggetti non residenti.
In questo caso il committente deve acquisire la documentazione necessaria dal soggetto non residente (ad esempio, certificazione di residenza fiscale, eventuali dichiarazioni sul regime fiscale applicato), così da poter valutare se la provvigione rientra nell’ambito della normativa italiana o se è esclusa per effetto di regimi speciali o convenzioni internazionali sul divieto della doppia imposizione.
Il committente potrà quindi farsi rilasciare dal fornitore non residente una dichiarazione resa in forma libera, preferibilmente su carta intestata del fornitore, con indicazione esplicita dell’assenza di stabile organizzazione in Italia.
È opportuno che la dichiarazione sia datata, firmata e conservata agli atti dal committente italiano per eventuali controlli fiscali. In assenza di tale documentazione, il rischio di contestazioni in sede di verifica fiscale rimane elevato.
base imponibile
Ai sensi dell’articolo 25-bis, comma 2, del decreto del Presidente della Repubblica n. 600 del 1973 e dell’articolo 39, comma 2, del decreto legislativo n. 33 del 2025, la ritenuta è commisurata al 50 per cento dell’ammontare delle provvigioni.
riduzione della base imponibile
Se i percipienti comunicano al committente che si avvalgono in via continuativa dell’opera di dipendenti o di terzi, la misura della ritenuta è ridotta al 20 per cento dell’ammontare delle provvigioni.
L’articolo 1 del decreto ministeriale 16 aprile 1983 prevede espressamente che, a tali effetti:
– si considerano dipendenti coloro i quali prestano nell’impresa la loro attività lavorativa, con qualsiasi qualifica, alle dipendenze e sotto la direzione del soggetto percipiente le provvigioni secondo le norme della legislazione sul lavoro;
– si considerano terzi coloro i quali, senza vincolo di subordinazione, collaborano con il percipiente le provvigioni nello svolgimento dell’attività propria dell’impresa, quali gli agenti, i subagenti, i mediatori, i procacciatori d’affari, i produttori e figure similari. Si considerano altresì terzi i collaboratori dell’impresa familiare direttamente impegnati nell’esercizio dell’attività commerciale svolta nell’ambito di detta impresa nonché gli associati delle associazioni in partecipazione quando il loro apporto è costituito esclusivamente dalla prestazione di lavoro;
– l’attività dei percipienti le provvigioni si considera esercitata con l’ausilio in via continuativa dell’opera di dipendenti o di terzi qualora, indipendentemente dal numero degli stessi, il rapporto di lavoro dipendente e quello di collaborazione diano luogo a prestazioni per la prevalente parte dell’anno, ovvero del minore periodo in cui è svolta l’attività anche se l’opera predetta non sia resa dalle stesse persone, dipendenti o terzi;
– se il soggetto che percepisce le provvigioni si avvale soltanto di prestazioni di terzi, il requisito della continuità si presume sussistente qualora il percipiente abbia sostenuto nel periodo d’imposta precedente costi per dette prestazioni in misura superiore al trenta per cento dell’ammontare complessivo delle provvigioni imputabili a tale periodo.
Alla luce delle istruzioni fornite dall’Agenzia delle entrate con la circolare 30 dicembre 2014, n 31/E (punto n. 18), si ritiene che:
– la dichiarazione debba essere inviata entro i quindici giorni successivi al verificarsi dei presupposti, oppure ancora entro i quindici giorni successivi alla stipula dei contratti o alla esecuzione della mediazione;
– in fase di prima applicazione della nuova norma, la dichiarazione debba essere inviata entro i quindici giorni successivi alla sua entrata in vigore;
– la dichiarazione conservi validità senza limiti di tempo, fino a revoca ovvero fino alla perdita dei requisiti da parte del contribuente;
– la dichiarazione possa essere trasmessa mediante raccomandata con avviso di ricevimento ovvero mediante posta elettronica certificata.
Il percipiente è tenuto a dichiarare con le medesime modalità il venir meno delle predette condizioni entro quindici giorni dalla data in cui si verificano le relative variazioni. L’omissione di tale comunicazione comporta l’applicazione della sanzione amministrativa da euro 250 a euro 2.000, di cui all’articolo 36 del decreto legislativo 5 novembre 2024, n. 173 (testo unico sanzioni tributarie amministrative e penali).
La medesima sanzione è applicabile in caso di dichiarazione incompleta o non veritiera.
Ai sensi dell’articolo 3 del decreto ministeriale 16 aprile 1983, non sono ripetibili, nei confronti dell’erogatore delle provvigioni, le maggiori ritenute applicate dall’erogatore medesimo sul cinquanta per cento dell’ammontare delle provvigioni prima che lo stesso sia venuto in possesso della dichiarazione.
aliquota
Ai sensi dell’articolo 25-bis, comma 1, del decreto del Presidente della Repubblica n. 600 del 1973 e dell’articolo 39, comma 1, del decreto legislativo n. 33 del 2025, l’aliquota applicabile è fissata indirettamente, mediante richiamo a quella applicabile sul primo scaglione IRPEF, che attualmente è pari al 23 per cento.
L’aliquota effettiva è conseguentemente pari all’11,5 per cento in via ordinaria (23 per cento del 50 per cento delle provvigioni) riducibile al 4,6 per cento (23 per cento del 20 per cento) nei casi in cui il percipiente si avvale in via continuativa dell’opera di dipendenti o di terzi.
provvigioni trattenute dai percipienti
Ai sensi dell’articolo 25-bis, comma 4, del decreto del Presidente della Repubblica n. 600 del 1973 e dell’articolo 39, comma 4, del decreto legislativo n. 33 del 2025, se le provvigioni, per disposizioni normative o accordi contrattuali, sono direttamente trattenute sull’ammontare delle somme riscosse, i percipienti sono tenuti a rimettere ai committenti, preponenti o mandanti l’importo corrispondente alla ritenuta.
Ai fini del computo dei termini per il relativo versamento da parte dei committenti, preponenti o mandanti, la ritenuta si considera operata nel mese successivo a quello in cui le provvigioni sono state trattenute dai percipienti.
I committenti, preponenti o mandanti possono tener conto di eventuali errori nella determinazione dell’importo della ritenuta anche in occasione di successivi versamenti, non oltre il terzo mese dell’anno successivo a quello in cui le provvigioni sono state trattenute dai percipienti.
momento impositivo
Ai sensi dell’articolo 25-bis, comma 1, del decreto del Presidente della Repubblica n. 600 del 1973 e dell’articolo 39, comma 1, del decreto legislativo n. 33 del 2025, la ritenuta deve essere effettuata all’atto del pagamento delle provvigioni.
In analogia con quanto affermato dall’Agenzia delle entrate con la circolare n. 7/E del 21 marzo 2024, si ritiene che rilevino i pagamenti delle provvigioni effettuati a decorrere dal 1° maggio 2026, a prescindere dal momento della loro maturazione.
versamento della ritenuta
Il versamento della ritenuta deve essere effettuato entro il giorno 16 del mese successivo a quello del pagamento della provvigione utilizzando il modello di pagamento unificato F24.
Nella tabella dei codici tributo pubblicata sul sito dell’Agenzia delle entrate viene indicato come codice tributo il 1040 “RITENUTE SU REDDITI DI LAVORO AUTONOMO COMPENSI PER L’ESERCIZIO DI ARTI E PROFESSIONI”. Il periodo da indicare è il mese e l’anno nel formato MM/AAAA.
ritenuta effettuata ma non versata
Il sostituto d’imposta che ritarda o omette di versare la somma trattenuta in favore dell’erario è soggetto a una sanzione amministrativa pari al 25 per cento dell’importo non versato (articolo 13 decreto legislativo n. 471 del 1997). Se il versamento avviene con un ritardo non superiore a 90 giorni, la sanzione è ridotta al 12,5 per cento. In caso di omessa presentazione della dichiarazione annuale del sostituto d’imposta con ritenute non versate, si applica una sanzione amministrativa pari al 120 per cento dell’ammontare delle ritenute non versate, con un minimo di 250 euro (articolo 2 decreto legislativo n. 471 del 1997). Inoltre, se la violazione riguarda ritenute certificate, può configurarsi il reato di omesso versamento di ritenute certificate (articolo 10-bis decreto legislativo n. 74 del 2000), punibile penalmente se l’importo supera 150.000 euro.
ritenuta non effettuata
Chi non esegue, in tutto o in parte, le ritenute alla fonte è soggetto alla sanzione amministrativa pari al venti per cento dell’ammontare non trattenuto (articolo 14 decreto legislativo n. 471 del 1997).
La violazione si configura quando il sostituto corrisponde al sostituito l’intera somma, senza trattenere la ritenuta, anche se poi versa comunque l’importo all’erario. In questo caso, la sanzione ex articolo 14 del decreto legislativo n. 471 del 1997 si applica per l’omessa effettuazione della ritenuta, mentre la sanzione ex articolo 13 si applica per l’omesso versamento. Il sostituto può tentare di recuperare dal sostituito le somme versate all’erario, ma resta comunque soggetto alla sanzione per l’omessa ritenuta.
scomputo dalle imposte
La ritenuta è effettuata a titolo di acconto dell’imposta sul reddito delle persone fisiche o dell’imposta sul reddito delle società dovuta dal soggetto che percepisce le commissioni. Viene scomputata dall’imposta relativa al periodo di imposta di competenza, purché già operata al momento della presentazione della dichiarazione annuale, o, alternativamente, dall’imposta relativa al periodo di imposta nel quale è stata operata. Qualora la ritenuta sia operata successivamente, la stessa è scomputata dall’imposta relativa al periodo di imposta in cui è stata effettuata.
certificazione unica
In base a quanto disposto dal comma 3-bis dell’articolo 4 del decreto del Presidente della Repubblica 22 luglio 1998, n. 322, i sostituti d’imposta che operano ritenute sui redditi di lavoro dipendente, assimilati, di lavoro autonomo, di provvigioni e redditi diversi sono tenuti al rilascio al percipiente della Certificazione Unica e alla conseguente trasmissione della stessa all’Agenzia delle Entrate.
quadro di riferimento
I suddetti chiarimenti sono stati formulati assumendo a riferimento le norme attuative e i documenti di prassi attualmente disponibili, con riserva di comunicare tempestivamente eventuali ulteriori indicazioni che l’Agenzia delle Entrate potrebbe formulare sull’argomento.
– Allegato Fac-simile DICHIARAZIONE AI FINI DELL’APPLICAZIONE DELLA RITENUTA RIDOTTA SULLE PROVVIGIONI clicca qui
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